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Domicílio Tributário

15 jun

Domicílio tributário é o local onde o contribuinte deve responder por suas obrigações tributárias. Em regra, esse local será o domicílio de eleição, ou seja, o próprio contribuinte escolhe onde deseja pagar seus tributos.

 

Citemos um exemplo: ao declarar o imposto de renda o contribuinte deve fazer a escolha do local onde deverá responder pela obrigação tributária, ou seja, deve escolher seu domicílio tributário.

 

O CTN estabelece algumas regras a serem utilizadas caso o contribuinte não faça a eleição do domicílio tributário.

 

Ø                 Pessoas naturais: será considerado domicílio tributário o local de sua residência habitual. Caso não seja possível sua definição considerará o centro habitual de suas atividades.

 

Ø                 Pessoas jurídicas de direito privado e firmas individuais: será considerado domicílio tributário o local de sua sede. No caso de fatos praticados fora do local de sua sede e que derem origem a obrigações tributárias, considerará o local da prática dos atos ou ocorrência dos fatos.

 

Ø                 Pessoas jurídicas de direito público: será domicílio tributário o local de qualquer uma de suas repartições que estejam situadas no território da entidade tributante.

 

CTN:

Art. 127. Na falta de eleição, pelo contribuinte ou responsável, de domicílio tributário, na forma da legislação aplicável, considera-se como tal:

I – quanto às pessoas naturais, a sua residência habitual, ou, sendo esta incerta ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade;

II – quanto às pessoas jurídicas de direito privado ou às firmas individuais, o lugar da sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que derem origem à obrigação, o de cada estabelecimento;

III – quanto às pessoas jurídicas de direito público, qualquer de suas repartições no território da entidade tributante.

 

Nas situações em que não for possível a aplicação dessas regras, será considerado domicílio tributário o local onde se encontrarem os bens, ou onde ocorrerem os fatos ou atos que deram origem à obrigação tributária.

 

CTN:

Art. 127, § 1º Quando não couber a aplicação das regras fixadas em qualquer dos incisos deste artigo, considerar-se-á como domicílio tributário do contribuinte ou responsável o lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos atos ou fatos que deram origem à obrigação.

 

O CTN prevê também hipóteses em que a autoridade tributária poderá recusar o domicílio eleito pelo contribuinte. Tal recusa pode ocorrer quando o local escolhido impossibilitar ou dificultar a arrecadação ou fiscalização do tributo. É o que ocorre, por exemplo, quando o local escolhido pelo contribuinte fica situado fora da área territorial do ente tributante. Essa recusa deverá sempre ser fundamentada, deixando claro o motivo da dificuldade ou impossibilidade de arrecadação ou fiscalização do tributo.

 

Havendo a recusa, será aplicada a regra utilizada quando o contribuinte não elege um domicílio tributário: será considerado domicílio tributário o local onde se encontrarem os bens, ou onde ocorrerem os fatos ou atos que deram origem à obrigação tributária.

 

CTN:

Art. 127, § 2º A autoridade administrativa pode recusar o domicílio eleito, quando impossibilite ou dificulte a arrecadação ou a fiscalização do tributo, aplicando-se então a regra do parágrafo anterior.

 

Portanto, a eleição do domicílio tributário, como vimos, é a regra. Entretanto, poderá a lei criar limitações e até mesmo impor um domicílio tributário obrigatório para a arrecadação de determinados tributos. É o que ocorre, por exemplo, na “Lei Kandir”, que dispõe sobre o ICMS:

 

Lei Complementar nº 87/96 (Lei Kandir):

Art. 11. O local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, é:…

 

Bibliografia:

 

AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 8ª ed. São Paulo: Saraiva, 2002.

ATALIBA, Geraldo. Hipótese de incidência tributária. Coleção Estudos de Direito Tributário. 5. ed., 6. tiragem. São Paulo: Malheiros Editores, 1997. r

CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário. 19. ed. rev. ampl. São Paulo: Malheiros, 2003.

CASSONE, Vittorio. Direito tributário: fundamentos constitucionais, análise dos impostos, incentivos à exportação, doutrina, prática e jurisprudência. 10. ed. São Paulo: Atlas, 1997.

FABRETTI, Láudio Camargo. Código Tributário Nacional comentado. 1. ed. São Paulo: Saraiva, 1998.

HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário. 10ª ed. São Paulo: Atlas, 2002.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 21ª ed. São Paulo: Malheiros, 2002.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 25. ed. rev., atual. e ampl. São Paulo: Malheiros Editores, 2004. r

TORRES, Ricardo Lobo. Curso de direito financeiro e tributário. 8. ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2001.

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituiçao.htm

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L5172.htm

Perguntinha Tributário

5 jun

Determinado contribuinte recebeu no exercício de 2005 o carnê do IPTU, cuja base de calculo consignava 34.000m2. Em dezembro de 2006, o contribuinte teve parte do imóvel desapropriado. Assim sendo, a nova metragem do imóvel é de 33.000m2. No entanto, no exercício de 2007 o contribuinte recebeu o carnê do IPTU sobre a metragem antiga. Há nulidade no lançamento?

Apenas uma pequena parcela do lançamento está contaminada por um erro fático, é necessário, portanto, reduzir o montante, não sendo razoável anular o lançamento. Além disso, o IPTU é um tributo lançado diretamente pela Fazenda (de oficio), ou seja, há a preponderância da participação da Fazenda, porém essa participação não é absoluta, havendo também a obrigação acessória do contribuinte em prestar informações para a Fazenda. Assim, havendo qualquer alteração na estrutura do imóvel, o contribuinte deve comunicar a Fazenda às modificações que foram realizadas. Portanto, o contribuinte não pode alegar a nulidade se ele contribuiu para que o erro acontecesse (erro de fato), ou seja, este não comunicou a Fazenda que parte do seu imóvel tinha sido desapropriado. Vale salientar, quem desapropriou foi o Estado e, quem é competente para arrecadar o IPTU é o Município. Assim, o lançamento não pode ser anulado, e sim deve ser reduzido ao montante devido, ou seja, passa a vigorar a metragem de 33.000m2.

As modalidades de responsabilidade tributária: Classificação e conceito

17 mai

Por Alan Saldanha Luck

Resumo: Investiga as diversas espécies de responsabilidade tributária previstas no CTN. Apresenta classificação e distinção entre as modalidades.

Palavras-chave: Responsabilidade Tributária. Classificação e conceituação.

A responsabilidade tributária é a obrigação legal, assumida pelo sujeito passivo da relação jurídico-tributária, não diretamente beneficiado pelo ato praticado, perante o fisco, de pagar o tributo ou a penalidade pecuniária.

Com efeito, denomina-se responsável o sujeito passivo da obrigação tributária que, sem revestir a condição de contribuinte, vale dizer, sem ter relação pessoal e direta com o fato gerador respectivo, tem seu vínculo com a obrigação decorrente de dispositivo expresso em  lei.

A lei pode, ao atribuir a alguém a responsabilidade tributária, liberar o contribuinte; mas pode também atribuir apenas supletiva, isto é, sem liberar o contribuinte; e tanto pode ser total, como poder ser apenas parcial (CTN, art. 128).

Frise-se que o objetivo do legislador ao instituir a responsabilidade tributária, foi assegurar à Fazenda Pública o efetivo recebimento dos créditos devidos, em situações que o contribuinte se tornar pouco acessível a cobrança, ou o tributo não puder ser normalmente pago.

Segundo lição de Eduardo Sabagg[1] “em princípio, o tributo deve ser cobrado da pessoa que pratica o fato gerador. Nessas condições, surge o sujeito passivo direto (contribuinte). Em certos casos, no entanto, o Estado pode ter necessidade de cobrar o tributo de uma terceira pessoa, que não o contribuinte, que será o sujeito passivo indireto (“responsável tributário”).

O responsável pode assumir essa condição perante o fisco por substituição ou por transferência. Conceitua-se responsabilidade por substituição aquela em que lei tributária atribui o dever jurídico de pagar o tributo a pessoa diversa daquela que dá origem ao fato gerador, mas que com ela possui relação jurídica, assumindo o lugar do contribuinte. Exemplo era o que sucedia com a CPMF em que o contribuinte era o correntista, malgrado o dever de recolher o tributo junto ao Fisco Federal é da instituição bancária, a responsável tributária.

Por sua vez, a responsabilidade por transferência ocorre quando a lei estipula que a obrigação constitui-se inicialmente em relação ao contribuinte, comunicando-se depois, porém, para o responsável. Exemplo ocorre na cobrança do IPTU, quando o contribuinte transfere o bem de que é proprietário com dívidas do referido tributo em relação a anos anteriores. Nesta hipótese, o adquirente tornar-se-á responsável tributário por tais débitos.

No que concerne à responsabilidade por substituição, esta pode ocorrer de duas formas: “pra frente” ou “pra trás”.

Responsabilidade por antecipação ou “para frente” é a hipótese na qual a lei impõe a responsabilidade de pagar antes mesmo do fato gerador ocorrer, daí ser denominada para frente. A lei, portanto, determina a sujeição passiva (dever de pagar) com relação a um fato gerador ainda não ocorrido, mas que, ao que tudo indica, ocorrerá em momento breve (fato gerador presumido). Ex.: utilizada nas cadeias de produção-circulação em que há grande capilaridade na ponta final. Torna eficiente o controle da produção e distribuição de bebida feito nos fabricantes e engarrafadores do que nos bares onde a bebida é vendida no varejo.

Por sua vez, na substituição tributária antecedente ou “para trás” ocorre, nas palavras, de Eduardo Sabbag[2], “a postergação ou o adiamento do recolhimento do tributo com relação ao momento pretérito em que ocorre o fato gerador”. Ex.: obrigação instituída pela lei 9.826/99 que instituiu como substitutivos tributários do IPI as montadoras de automóveis, relativamente aos alienantes (substituídos) de partes, peças e componentes de veículos. Há um adiamento do pagamento do imposto, uma vez que na saída dos produtos dos estabelecimentos fabricantes de autopeças não ocorrerá recolhimento do IPI, o qual só será recolhido na saída futura, das montadoras. Estas recolherão o valor relativo a sua operação e à operação anterior (pois não há crédito relativo à operação anterior).

Outra classificação no tocante ao tema de responsabilidade tributária é quanto à intensidade da vinculação do responsável à respectiva dívida. Destarte, temos a responsabilidade solidária “versus” responsabilidade subsidiária (ou supletiva).

A solidariedade tributária ocorre quando duas ou mais pessoas físicas ou jurídicas estiverem no mesmo pólo da obrigação perante o fisco. A solidariedade tributária abrange, além do débito referente à obrigação principal, também os deveres relativos às obrigações acessórias. Concluímos que, diferentemente do que ocorre no Direito Civil, no qual há dois tipos de solidariedade, somente existe solidariedade passiva, em matéria tributária. Neste diapasão, a solidariedade tributária passiva se consubstancia na situação em que duas ou mais pessoas se encontram, simultaneamente, obrigadas perante o fisco. Nesse caso, o fisco poderá eleger qualquer dos sujeitos passivos para proceder à arrecadação do tributo, sem beneficio de ordem. Pode ser natural ou legal (art. 124, I e II do CTN).  Natural é aquela em que os sujeitos passivos assumem simultaneamente, interesse comum na situação que dá origem ao fato gerador da obrigação principal, respondendo, cada um deles, pela totalidade da dívida. Ex.: vários irmãos, proprietários de um imóvel, são devedores solidários do IPTU. Legal é aquela em que os sujeitos passivos assumem simultaneamente, por imposição de lei, determinada obrigação tributária. Ex.: os sócios, pelo pagamento de tributos de uma sociedade de pessoas, no caso de encerramento de atividades.

Por sua vez, a responsabilidade é subsidiária ou supletiva quando a exigência deve ser feita prioritariamente sobre o contribuinte, sendo possível exigir-se do responsável apenas na hipótese de a execução sobre o primeiro restar frustrada pela insuficiência de patrimônio. Estabelece-se, pois, uma ordem de exigência: primeiro, cobra-se do contribuinte, somente depois cobra-se do responsável. É o caso do CTN, art. 133, II, que estipula que na hipótese de alienação de fundo de comercio ou estabelecimento comercial ou industrial ou profissional, em que o alienante não cessa suas atividades empresariais ou, cessando, voltar a exercê-las dentro de um período de 6 meses a contar da alienação. Nesse caso, responde o alienante, eis que, presumidamente, a cobrança sobre ele será factível, já que continua a operar, reservando-se à Fazenda o direito de pleitear a execução contra o adquirente (responsável) caso se torne impossível a cobrança sobre o alienante (contribuinte).

Por fim, é preciso diferençar a responsabilidade dos sucessores (ou Por Sucessão) “versus” responsabilidade de terceiros.

A responsabilidade dos sucessores (art. 129 e 133 do CTN) se verifica quando há transferência, por ato negocial ou por força de lei, de direitos e obrigações, do campo tributário, a terceiros não originalmente sujeitos a determinada relação jurídica com o fisco, mas de alguma forma vinculados a seu antecessor. A sucessão tributária pode ser causa mortis, comercial, falimentar ou imobiliária. Assim, se alguém vende um terreno e estava a dever o IPTU referente ao imóvel, o adquirente fica obrigado ao respectivo pagamento, salvo se da escritura de compra e venda constar a certidão, do sujeito ativo do tributo, de que o mesmo havia sido pago

A responsabilidade de terceiros, prevista nos arts. 134 e 135 do CTN. O primeiro cuida de responsabilidade por transferência que ocorre nos casos de impossibilidade do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, pelo que passam a responder, de forma subsidiária, os responsáveis. Exemplo: os pais, tutores e curadores respondem de forma subsidiária, respectivamente, com seus filhos, tutelados ou curatelados, nos atos em que intervierem, ou pelas omissões pelas quais forem responsáveis. Já no segundo dispositivo, há responsabilidade por substituição em que são pessoalmente responsáveis os terceiros que atuam com excesso de poder ou infração de lei, contrato ou estatuto como quando diretor de empresa adquire bem imóvel em nome da empresa sem ter poderes para tanto, sendo, portanto, pessoalmente responsável pelo pagamento do ITBI.

 

Referência Bibliográfica
SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 1ª ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
Notas:
[1] SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 1ª ed. São Paulo: Saraiva, 2009, p. 635.
[2] SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 1ª ed. São Paulo: Saraiva, 2009, p. 636.

Responsabilidade Tributária

10 mai

Por Maria Magdalena Fernandes de Medeiros

1. Introdução

O Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172/1966) trata da Responsabilidade Tributária nos artigos 128 a 138, dividindo-a em “responsabilidade dos sucessores”, “responsabilidade de terceiros” e, finalmente, “responsabilidade por infrações”. No primeiro dos artigos supra mencionados, o referido diploma normativo esclarece que:

“A lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação” (art. 128, CTN).

Como se depreende do texto legal acima transcrito, faz-se necessária uma lei – mais especificamente, uma lei ordinária (MARTINS, 2006) – para estabelecer a responsabilização tributária de terceiros, já que, de acordo com o Princípio da Legalidade, “ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei” (art. 5º, II, CF). Nesse sentido, explica Hugo de Brito Machado (2005, p. 159) que: “denomina-se responsável o sujeito passivo da obrigação tributária que, sem revestir a condição de contribuinte (…), tem seu vínculo com a obrigação decorrente de dispositivo expresso da lei”. O mesmo autor esclarece que a referida vinculação não é pessoal e direta – pois tal configuraria a condição de contribuinte, e não de mero sujeito passivo indireto.

Assim, pode a lei nomear um terceiro, vinculado ao fato gerador da obrigação, para atribuir-lhe a responsabilidade de maneira exclusiva – caso em que aquele atuará como substituto tributário – ou meramente supletiva (solidária ou subsidiária).

O presente trabalho começará a tratar, a partir de agora, dos diferentes tipos de responsabilidade tributária atribuída a terceiros.

 

2. Tipos de Responsabilidade Tributária

Para uma melhor didática, será adotada uma classificação baseada na doutrina, em detrimento daquela trazida pelo Código Tributário Nacional.

2.1 Responsabilidade por substituição

Na responsabilidade por substituição, o indivíduo que pratica o fato gerador jamais chega a ser, realmente, sujeito passivo da obrigação – tendo em vista a existência prévia de dispositivo legal, atribuindo a responsabilidade a uma terceira pessoa. Desta forma, diferente do que ocorre na responsabilidade por transferência, na responsabilidade por substituição a dívida é – desde sua origem, em decorrência de previsão legal – do próprio responsável, muito embora este não tenha realizado o fato gerador.

Além de previsão expressa de lei, é mister, para a caracterização deste tipo de responsabilidade, a existência de um liame jurídico, econômico ou contratual entre o contribuinte e o responsável – que, neste caso, recebem a denominação de “substituído” e “substituto”, respectivamente. Este último, porém, detém direito de regresso imediato em relação ao tributo que eventualmente suportar, independentemente de recorrer ao Poder Judiciário ou à Administração Pública.

Existem, basicamente, duas espécies de substituição tributária: a “para frente” (ou progressiva) e a “para trás” (ou regressiva).

2.1.1 Substituição Tributária Progressiva

A substituição tributária progressiva fundamenta-se no artigo 150 §7º da Constituição Federal, que estabelece, in verbis:

“A lei poderá atribuir ao sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido”.

Assim, além de seu próprio tributo, o substituto deve arcar, desde já, com o tributo referente ao substituído – previamente à própria ocorrência do fato gerador.

Em regra, esse tipo de substituição “envolve impostos sobre a produção e a circulação, ou seja, impostos plurifásicos que incidem sobre várias operações dentro de uma cadeia econômica. Mas pode, também, ser aplicado em outras espécies de tributos” (MATTOS; MATTOS, 2005, p. 384).

Desta forma, podem ser citados, como exemplos de ocorrências da substituição tributária progressiva, o ICMS ou IPI. Em ambos os casos, o industrial/atacadista (ex.: fábrica de ventiladores ou montadora de automóveis) assumirá antecipadamente a responsabilidade tributária relativa ao comerciante/varejista (ex.: estabelecimento comercial ou concessionária). Entretanto, diferentemente do que possa parecer, o substituto não tem seu patrimônio financeiro onerado, tendo em vista que há um ressarcimento por intermédio da nota fiscal, através da qual é repassado o ônus financeiro da tributação para o substituído.

Como exemplo de espécie diversa de tributo, sujeita ao regime de substituição tributária progressiva, pode ser citada a contribuição previdenciária prevista no artigo 31 da Lei nº 8.212/91, que obriga a empresa contratante de serviços executados mediante cessão de mão-de-obra a recolher a contribuição devida pela prestadora de serviços, efetuando um desconto de 11% no valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços, a fim de repassar ao INSS.

É importante destacar, ainda, que vários doutrinadores de renome sustentam a inconstitucionalidade desse tipo de substituição tributária, visto que feriria princípios tributários basilares, como o da capacidade contributiva, o da anterioridade e o da segurança jurídica.

 

2.1.2 Substituição Tributária Regressiva

A substituição tributária regressiva, por sua vez, está regrada no artigo 128 do Código Tributário Nacional (já transcrito neste trabalho) e se opera após a ocorrência do fato gerador, não provocando, assim, quaisquer discussões acerca de sua constitucionalidade. Neste caso, ocorre basicamente o oposto do que se dá na substituição progressiva, ou seja: o pagamento do tributo é efetuado posteriormente à ocorrência do fato gerador.

Nessa espécie de substituição tributária, também conhecida como “diferimento”, “o ressarcimento financeiro do substituto se dá imediatamente na nota fiscal, descontando-se do valor da mercadoria a ser paga ao substituto, a quantia referente ao tributo recolhido ao Fisco” (MATTOS; MATTOS, 2005, p. 393).

Para exemplificar a substituição tributária “para trás”, Sérgio Pinto Martins (2006) cita o óleo de soja, cujo respectivo ICMS fica diferido para a saída do produto industrializado.

 

2.2 Responsabilidade por transferência

A responsabilidade por transferência se dá após a ocorrência do fato gerador, em razão de circunstâncias posteriores previstas em lei, provocando uma transferência da responsabilidade para um terceiro, podendo o contribuinte permanecer ou não no pólo passivo da obrigação. Em outras palavras, “o dever jurídico se transfere, migra, total ou parcialmente, da pessoa do contribuinte para o responsável. Há, em verdade, uma sub-rogação” (MATTOS; MATTOS, 2005, p. 382).

A responsabilidade por transferência pode se dar por sucessão ou imputação legal, conforme será demonstrado infra.

 

2.2.1 Por Sucessão

A responsabilidade tributária por transferência, na modalidade de sucessão, pode ocorrer: por ato inter vivoscausa mortis, sucessão societária ou sucessão comercial.

A sucessão por ato inter vivos é regulada pelos artigos 130 e 131, I, do CTN. O primeiro deles aplica-se aos casos de bens imóveis e determina que:

“Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação.

Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço”.

Assim, se na transcrição do título não constar a prova da quitação ou inexistência do débito, este passará a ser de responsabilidade do adquirente do imóvel – salvo se este foi arrematado em hasta pública, caso em que a sub-rogação ocorrerá sobre o preço da venda (já que se trata de aquisição originária, onde o bem é transferido sem qualquer ônus para o arrematante).

A sucessão inter vivos de bens móveis, por sua vez, prevista no art. 131, I, CTN, guarda estreita semelhança com a de bens imóveis, com a única diferença de não prever exceções à regra de transferência, ou seja, em qualquer hipótese, responderá o adquirente pelos ônus tributários de seu proprietário anterior.

Já a sucessão tributária causa mortis encontra previsão legal no artigo 131, incisos II e III, que estabelecem, em síntese, duas situações. A primeira delas refere-se aos fatos geradores ocorridos à época em que o de cujus ainda era vivo – nesse caso, o espólio será o responsável pelo pagamento dos tributos eventualmente devidos, até o limite das forças da herança. A segunda situação gira em torno dos fatos geradores ocorridos após a abertura da sucessão, porém, anteriormente à partilha – neste caso, os sucessores e o cônjuge meeiro serão responsáveis, na medida das forças da herança, pelos débitos tributários contraídos pelo espólio.

No tocante à sucessão societária, dispõe o art. 132 do CTN, in verbis:

“A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas.

Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual”.

O objetivo principal deste tipo de sucessão é evitar a elisão fiscal, ou seja, “evitar que, através de mudança na roupagem societária da empresa, haja uma situação que caracterizaria o não-pagamento de tributos por meio da utilização de formas jurídicas lícitas, isto é, admitidas em direito” (MATTOS; MATTOS, 2005, p. 399). Destarte, determina o dispositivo acima transcrito que a pessoa jurídica de direito privado, resultante de eventuais alterações societárias de uma ou mais empresas, será responsável pelos débitos tributários originalmente devidos por esta(s), até a data do ato.

Importante ressaltar que o rol de operações societárias contido no artigo não é considerado exaustivo. Assim, além da fusão, da transformação e da incorporação, a mesma regra é aplicável também para a cisão – figura ainda inexistente no direito pátrio, à época da edição do Código Tributário Nacional.

A sucessão comercial está prevista no artigo 133 do CTN, que dispõe:

“A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato:

I – integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade;

II – subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão”.

Assim, estabelece a lei duas situações distintas: se o alienante cessar a exploração, a responsabilidade será integralmente do adquirente (entretanto, não se trata de responsabilidade exclusiva, segundo a doutrina majoritária, mas sim de responsabilidade solidária); já se o alienante prosseguir na exploração ou iniciar nova atividade comercial dentro de seis meses a contar da data da alienação, a responsabilidade do adquirente será meramente subsidiária (ou seja, a obrigação será exigida, primeiramente, do alienante).

Importante destacar as alterações operadas pela Lei Complementar nº 118/2005, que procurou adaptar o CTN à nova Lei de Falências (Lei nº 11.101/2005), acrescentando três parágrafos ao artigo acima transcrito. Tais medidas, que não comportam maiores aprofundamentos neste sucinto trabalho, estabeleceram uma mitigação, ou mesmo exclusão da responsabilidade ora tratada, em determinadas hipóteses – visando “incentivar a alienação de ativos da sociedade, com o intuito de facilitar sua recuperação ou de satisfazer os credores do falido” (MATTOS; MATTOS, 2005, p. 401).

 

2.2.2 Por Imputação Legal

A responsabilidade tributária por imputação legal – também chamada de responsabilidade de terceiros – divide-se em responsabilidade solidária e responsabilidade pessoal.

 

2.2.2.1. Responsabilidade solidária

A responsabilidade solidária fundamenta-se na culpa in vigilando e está prevista no artigo 134 do CTN, que dispõe, in verbis:

“Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:

I – os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores;

II – os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados;

III – os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes;

IV – o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;

V – o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário;

VI – os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício;

VII – os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.

Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório”.

Antes de quaisquer considerações, é mister ressaltar que, embora o próprio artigo do CTN faça menção à responsabilidade solidária, a doutrina entende que se trata, na realidade, de responsabilidade subsidiária, tendo em vista que, de acordo com o texto legal, os supostos devedores solidários só responderão em caso de impossibilidade de ser exigido o cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte.

Ademais, “entende-se que os terceiros só responderão pelos tributos devidos pelos contribuintes nos casos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis” (MATTOS; MATTOS, 2005, p. 407). Em outras palavras, é necessário que haja um liame entre o comportamento do terceiro responsável e a obrigação tributária, não se aplicando a regra nos demais casos.

O parágrafo único do artigo acima transcrito contém mandamento um tanto controverso, prevendo unicamente a transferência da multa moratória, enquanto se mantém silente a respeito da punitiva ou isolada. Neste caso, porém, não é cabível uma interpretação extensiva, devendo-se entender, de fato, que apenas a multa pelo inadimplemento do tributo (multa moratória) é transferida, e não a multa pelo descumprimento da obrigação de fazer (multa isolada).

 

2.2.2.2. Responsabilidade pessoal

A responsabilidade pessoal é comumente conhecida como “transferência por substituição” ou “responsabilidade substitutiva”. Ela encontra embasamento legal no controverso artigo 135 do CTN, que reza:

“São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:

I – as pessoas referidas no artigo anterior;

II – os mandatários, prepostos e empregados;

III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado”.

Existem consideráveis divergências doutrinárias no tocante à interpretação do dispositivo ora em comento. Há quem entenda que a responsabilidade, nestes casos, é exclusiva do terceiro; outros defendem que ela é solidária entre o responsável e o contribuinte.

De qualquer forma, cumpre explicitar que as pessoas mencionadas no artigo devem possuir algum poder de decisão, não se aplicando a regra aos simples empregados subordinados. Estariam abrangidos, dentre outros, profissionais como advogados e contadores, além, é claro, daqueles expressamente listados no dispositivo.

Importante destacar que a referida responsabilidade alcança apenas o período em que a gerência da sociedade foi exercida pelo sócio, de modo que eventuais dívidas relativas a períodos anteriores não podem afetá-lo, em vista da inexistência de qualquer liame entre a sua pessoa e os respectivos fatos geradores.

Por fim, todos os devedores, inclusive contribuintes e eventuais responsáveis, devem ser indicados pela Fazenda Pública na certidão de dívida ativa. Tal responsabilização pode, também, ser buscada no decorrer da ação de execução fiscal, através de um redirecionamento desta.

 

2.3 Responsabilidade por infrações

A responsabilidade tributária por infrações é, em regra, objetiva, tendo em vista que o Código Tributário Nacional dispõe, em seu artigo 136, que: “salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato”.

Tal responsabilidade alcança apenas as infrações de natureza administrativa, culminando na aplicação de sanções fiscais (multas) pelo descumprimento de obrigações tributárias. Convém ressaltar que, em casos excepcionais, é possível o cancelamento da multa, nas ocasiões em que reste configurada a boa-fé do contribuinte.

O artigo 137, CTN, porém, trata de um tipo diverso de responsabilidade, conforme se percebe, abaixo:

“A responsabilidade é pessoal ao agente:

I – quanto às infrações conceituadas por lei como crimes ou contravenções, salvo quando praticadas no exercício regular de administração, mandato, função, cargo ou emprego, ou no cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito;

II – quanto às infrações em cuja definição o dolo específico do agente seja elementar;

III – quanto às infrações que decorram direta e exclusivamente de dolo específico:

a) das pessoas referidas no artigo 134, contra aquelas por quem respondem;

b) dos mandatários, prepostos ou empregados, contra seus mandantes, preponentes ou empregadores;

c) dos diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado, contra estas”.

A redação do artigo acima transcrito dá especial relevo à intenção do agente, traduzindo, nitidamente, casos de responsabilidade subjetiva que constituem, desta forma, exceções à regra geral previamente exposta. O inciso I aborda infrações penais, fazendo menção ao exercício regular  que “está relacionado com o elemento subjetivo e com a consciência de antijuridicidade do ato” (MATTOS; MATTOS, 2005, p. 415). Esse caráter subjetivo fica ainda mais evidente nos demais incisos, que aludem ao dolo específico – afastando, desta forma, o princípio geral contido no artigo 136 do CTN.

Ainda na temática da responsabilidade por infrações, cumpre discorrer acerca da denúncia espontânea, que está prevista no artigo 138 do CTN:

“A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.

Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração”.

Trata-se, assim, de situação em que o próprio sujeito passivo decide reconhecer e confessar a infração por ele cometida. Esta confissão, como estabelece o artigo, deve ser espontânea e, evidentemente, anterior ao início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização nesse sentido.

O infrator que confessar espontâneamente será beneficiado com a exclusão das multas administrativas, devendo, porém, pagar o tributo devido, de maneira integral e imediata, acrescido de juros e correção monetária.

 

 

Referências Bibliográficas

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 26. ed. São Paulo: Malheiros, 2005.

MARTINS, Sergio Pinto. Manual de direito tributário. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2006.

MATTOS, Eloá Alves Ferreira de; MATTOS, Fernando César Baptista de. Os sujeitos da obrigação tributária. In: GOMES, Marcus Lívio; ANTONELLI, Leonardo Pietro. Curso de direito tributário brasileiro. São Paulo: Quartier Latin, 2005. v. 1.

Responsabilidade Tributária

3 mai

Em Direito tributário, a responsabilidade tributária define quem é responsável pelo pagamento do tributo. Essa responsabilidade pode ter dois sentidos, um amplo e um restrito.
No sentido amplo, é a submissão de determinada pessoa (contribuinte ou não) ao direito do fisco de exigir a prestação da obrigação tributária (ou seja, o pagamento de determinado tributo).
No sentido restrito, é a submissão, em virtude de disposição legal expressa, do sujeito que não é contribuinte ao direito do Estado de exigir a prestação da obrigação tributária.
No Estado brasileiro, a não-obediência do contribuinte a essa responsabilidade pode gerar sanções graves, que incluem o confisco de seus bens e até prisão (ver artigo sonegação).
A responsabilidade pode ser delegada a outrem, quando da impossibilidade do contribuinte de pagar o devido imposto. É o que ocorre em caso de morte do contribuinte, ocasião em que suas obrigações tributárias passarão à responsabilidade de seus sucessores (herdeiros ou meeiros) – ainda que menores de idade. Nesse caso, a responsabilidade tributária dos herdeiros limita-se ao montante recebido como herança ou meação. (ver Direito das Sucessões).
A solidariedade tributária é uma situação que pode ocorrer na responsabilidade tributária: ela ocorre quando há mais de um sujeito passivo (devedor) de uma mesma obrigação tributária, cada qual obrigado à parte da dívida, ou à dívida toda.
No CTN, a responsabilidade tributária está regulada no Capítulo V (Responsabilidade Tributária) do Título II (Obrigação Tributária), abrangendo do Art.128 ao 138.
O contribuinte – é o sujeito passivo direto da obrigação tributária. Ele tem obrigação direta pelo pagamento do tributo. Sua capacidade tributária é objetiva, pois decorre da lei, não de sua vontade. Esta capacidade independe da capacidade civil e comercial do contribuinte. Não pode haver convenções particulares modificando a definição legal de sujeito passivo.
Assim, o contribuinte é a pessoa física ou jurídica que tem relação direta com o fato gerador. O sujeito passivo deve cumprir as obrigações principais (pagamento do tributo e da penalidade pecuniária) e as obrigações acessórias (obrigação de fazer ou não fazer) impostas a ele.
O responsável – é o sujeito passivo indireto da obrigação tributária. Ele não é vinculado diretamente com o fato gerador, mas por imposição legal, é obrigado a responder pelo tributo. Exemplo: O empregador que recolhe na fonte o IRPF de seu empregado.
Responsável por substituição – art. 150, § 7º da Constituição Federal – a lei pode atribuir ao sujeito passivo da obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento do imposto ou contribuição cujo fato gerador deva ocorrer em etapa posterior. Exemplo: A fabricante de cervejas e refrigerantes que paga o ICMS do distribuidor e do comerciante, de forma antecipada.
Responsabilidade solidária – quando há mais de um sujeito passivo responsável pela obrigação tributária. A solidariedade nasce da vontade das partes ou decorre da lei, quando há interesses comuns. A solidariedade não comporta benefício de ordem. São efeitos da solidariedade: a) o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita os demais; b) a isenção ou remissão de crédito exonera todos os coobrigados, salvo quando o benefício for concedido em caráter pessoal, substituindo, nesse caso, a solidariedade dos demais pelo saldo remanescente; c) a interrupção da prescrição em relação a um dos obrigados favorece ou prejudica os demais.
Responsável por transferência – o substituto tributário pode ou não ter o direito de transferir para o contribuinte de fato a obrigação tributária.
Sucessores inter vivos e causa mortis – sua responsabilidade decorre de um fato gerador anterior à sucessão, ainda que só apurado ou lançado posteriormente. O adquirente do imóvel é responsável pelos tributos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse do bem. Se houver certidão de quitação dos tributos, ele não será responsável pelos débitos tributários anteriores. A sucessão causa mortis – o CTN estabelece que os sucessores a qualquer título e o cônjuge meeiro respondem pelos tributos devidos pelo falecido até a data da partilha ou adjudicação.
Fusão, transformação, incorporação e cisão – as pessoas jurídicas originadas de fusão, transformação, incorporação ou cisão respondem pelos tributos devidos até a data pela pessoa originária. A pessoa jurídica sucessora é responsável pelos débitos da sucedida existentes até a data da formalização do negócio.
Fundo de comércio – o adquirente de um fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional que mantiver a exploração do mesmo ramo de atividade responderá pelos tributos relativos ao fundo de comércio ou estabelecimento comercial e devidos pelo antecessor até a data da transação. A responsabilidade será integral se o antecessor não mais exercer qualquer atividade comercial ou industrial.
Responsabilidade de terceiros – a responsabilidade de terceiros é subsidiária. Ela somente será solidária, se o devedor principal não puder pagar tributo. São os seguintes terceiros responsáveis: a) os pais pelos tributos devidos pelos filhos menores; b) os tutores e curadores; c) administradores de bens de terceiros; d) o inventariante; e) o síndico e o comissário;f) os tabeliães, escrivães e demais serventuários pelos atos praticados por eles; g) os sócios, nos casos de liquidação da sociedade.
Responsabilidade por infrações – nas infrações tributárias a responsabilidade por multas é objetiva, não depende de culpa ou dolo.
Dicas importantes: a) substituição tributária – é uma construção jurídica onde a lei poderá atribuir a sujeito passivo da obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente;
b) a obrigação tributária nasce a partir do momento em que ocorrer o fato imponível, previsto na lei;
c) o pagamento do tributo ou penalidade pecuniária constitui objeto da obrigação tributária principal;
d) sujeito passivo é a pessoa física ou jurídica, de direito público ou privado, que deve pagar o tributo ou a penalidade pecuniária, na forma da legislação tributária específica;
e) no ilícito tributário o elemento subjetivo vem em segundo plano;
f) a pessoa que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, continuando a exploração, responde pelos tributos relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até a data do ato, integralmente, se o alienante cessar a exploração da atividade;
g) os mandatários, prepostos e empregados são pessoalmente responsáveis pelos créditos pertinentes a obrigações tributárias resultantes de atos que praticarem com excesso de poderes ou infração de lei;
h) a obrigação principal nasce simplesmente com a ocorrência do fato gerador;
i) a capacidade tributária independe da capacidade civil;
j) Para o CTN, a responsabilidade tributária caracteriza-se quando a lei fixa em outra pessoa, sem relação pessoal e direta com o fato gerador, o dever de pagamento do tributo, nas hipóteses em que este não seja pago pelo sujeito passivo direto;
l) a aplicação de penalidade ao contribuinte, na modalidade multa, não substitui o cumprimento da obrigação acessória;
m) o contribuinte é a pessoa que tem vinculação material, pessoal e direta com o fato gerador;
n) o responsável é a pessoa, que, sem revestir na condição de contribuinte, responde pela obrigação em decorrência de dispositivo legal.

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